隨著資本市場改革持續穩步推進，審計機構的“看門人”角色進一步凸顯，其發表的審計意見，尤其是非標審計意見，對提高上市公司財務信息質量起著非常重要的作用。

中國證券報記者獲悉，目前，審計機構非標審計意見的整體信息披露出現了新變化，質量已明顯提升。以滬市為例，非標審計意見信息披露不到位的上市公司數量從2020年年報中的59家下降至2021年年報中的27家，頭部事務所的示范效應正在不斷形成。同時，個別審計機構在審計意見的信息披露方面仍有進步空間。上交所相關人士表示，后續還將繼續加大培訓宣導，通過事前開展專題培訓、事中約談引導、事后集中通報等方式，多措并舉推動提高審計機構執業質量。

非標審計意見信披質量整體提升

日前，滬市某上市公司發布公告稱，公司年審會計師事務所近日收到上交所下發的監管工作函，按照監管要求，會計師事務所此前出具的關于公司2021年度帶有強調事項段的無保留意見審計報告的專項說明中，未嚴格按照相關要求披露合并報表整體的重要性水平，現進行更正。無獨有偶，還有一些滬市上市公司的年審會計師事務所近日亦補充更正此前的對公司2021年財務報表出具保留審計意見的專項說明。

在2021年年報披露過程中，上交所共向27家上市公司(被出具非標審計意見)的審計機構發出監管工作函，要求審計機構改正并及時披露，截至目前，審計機構已全部改正完畢并且披露修改后的非標審計意見專項說明。

根據證監會2021年3月發布的《監管規則適用指引——審計類第1號》(簡稱《審計指引1號》)，注冊會計師需要在非標準審計意見專項說明中披露財務報表整體的重要性水平信息、受限事項的形成過程及原因、廣泛性的判斷過程等。為確保上述規則有效落地，上交所連續兩年就《審計指引1號》信息披露要求執行不到位的情形發出監管工作函，要求審計機構限期整改并及時披露。

經過兩年監管引導，滬市非標審計意見的整體信息披露質量明顯提升。數據顯示，在公司數量上，2020年年報中有59家滬市上市公司的非標審計意見信息披露不到位，2021年年報下降至27家，下降幅度超過50%；在問題數量上，2020年年報中上述59家公司共計涉及117個審計意見信息披露問題，2021年年報中27家公司涉及問題數量下降至31個，下降幅度在70%以上。

個別審計機構理解存偏差

雖然非標審計意見的信披質量整體已有明顯提升，但個別會計師事務所在去年已經被發函要求整改的情況下，同樣的問題在2021年年報再次出現。比如，重要性水平便是審計機構常常“忽略”的問題之一。

數據顯示，2021年年報中，滬市27家存在非標審計意見信息披露問題的上市公司中有17家涉及未披露重要性水平，其中絕大多數是在帶與持續經營相關的重大不確定性段落的無保留意見中未披露重要性水平。

記者注意到，《審計指引1號》明確提出，審計機構出具非標準審計意見需披露重要性水平。一般而言，審計機構會選取營業收入或凈利潤作為確定重要性水平的基準。

“未披露重要性水平是審計機構前期對規則的理解存在一定偏差。帶持續經營重大不確定性段落的無保留審計意見屬于非標意見的一種，按規則要求是需要披露的。但在實務中，個別審計機構認為持續經營段落與重要性水平關聯度較小，重要性水平的設置主要是針對財務報表錯報和漏報，而持續經營段落針對的是公司生產經營基本面，因此在出具帶持續經營重大不確定性段落的審計意見中并沒有披露重要性水平?！蹦迟Y深會計專家分析稱。目前通過監管引導，審計機構逐步對規則有了更深的認識。

頭部事務所披露質量較好

除重要性水平外，受限的具體原因和需獲取的證據、“廣泛性”的判斷過程也是審計機構近兩年在實操中常常披露不到位的內容。記者發現，6家滬市公司的年審會計師在2021年度財務報表非標審計意見專項說明中，未充分披露“受限”的具體原因，或未充分披露消除“受限”需獲得的審計證據；還有部分公司盡管對“受限”的原因進行了披露，但還是存在披露過于簡單、流于形式等問題。例如，某公司被出具保留意見，涉及事項為應收及預付款項的可回收性，年審會計師將“受限”的原因僅簡單歸因于新冠肺炎疫情影響無法實施訪談等進一步審計程序，從而未進行詳細披露。

不過，整體來看，頭部事務所在這方面的披露質量有明顯提升。一位接近監管部門的業內人士向記者舉例稱：“不少事務所經過去年的引導，今年在出具非標審計報告時均詳細披露了審計范圍受限是因為管理層未提供必要的資料文件，并且列示了自己已經執行的審計程序，充分說明了需要進一步獲取的證據?！?/p>

“廣泛性”的判斷過程亦是如此。按照監管要求，注冊會計師在發表非無保留意見時，應在非標準審計意見專項說明中充分披露“廣泛性”的判斷過程。從今年情況看，多數事務所出具的意見中，對是否涉及“廣泛性”的披露比較到位，發揮了示范效應。但是，也還有個別審計機構在非標審計意見專項說明中并未展開分析，僅簡單引用審計準則的規定，沒有嚴格按照《審計指引1號》的要求披露?！啊畯V泛性’判斷過程的信息披露非常重要，特別是在審計意見會直接影響公司退市風險的情況下，對于‘廣泛性’的信息披露，是判斷保留意見與無法表示意見的區分是否恰當的重要參考。”上述人士進一步表示，目前“廣泛性”判斷過程的披露整體有所提升，特別是頭部事務所能夠結合盈虧變化等重要指標，將相關事項匯總后從定性、定量兩方面分析影響，充分論述不具有“廣泛性”的原因，示范效應在不斷形成。